作者：屈麗麗

　　比iPhone7 提前幾天到來的，是蘋果被歐盟“處罰”130億歐元稅款的消息。蘋果因此成為歐洲議會(huì)發(fā)布“反避稅宣言”后，第一個(gè)被架到反避稅鋼刀上的企業(yè)。

　　而蘋果之后，更多企業(yè)或?qū)⒚媾R處罰。專家向《中國經(jīng)營報(bào)》分析稱，由于包括麥當(dāng)勞、星巴克、亞馬遜在內(nèi)的大量美國公司都曾經(jīng)在歐洲稅率寬松的愛爾蘭、盧森堡進(jìn)行避稅設(shè)計(jì)，且都曾被歐盟調(diào)查，因此其中一些企業(yè)，極有可能成為歐盟的下一個(gè)目標(biāo)。

　　政客與商人的爭(zhēng)議仍在繼續(xù)，蘋果是否會(huì)被狠切一刀，尚未有最終答案。但此事背后，跨國企業(yè)的避稅策略與歐盟的近期的反避稅動(dòng)向，值得我國企業(yè)高度關(guān)注。

　　蘋果被罰

　　應(yīng)該說，在歐盟及歐洲其余各國，比如英國就反避稅所進(jìn)行的調(diào)查中，蘋果并不是一個(gè)突出的目標(biāo)，而有關(guān)麥當(dāng)勞、星巴克被調(diào)查的聲音卻也一直不絕于網(wǎng)絡(luò)。

　　這或許就是蘋果的百億罰單一出，蘋果以及美國財(cái)政部等方面難以接受的重要原因。不僅蘋果股價(jià)應(yīng)聲下跌，其CEO蒂姆·庫克也旋即發(fā)表公開信表達(dá)不滿，并提出上訴。庫克否認(rèn)了歐盟所謂漏稅的指控，他稱“歐盟的這一裁決將對(duì)歐洲企業(yè)產(chǎn)生嚴(yán)重后果”，而且他相信“歐盟的裁決將會(huì)被撤銷”。

　　蘋果公司的首席財(cái)務(wù)官梅斯特里在新聞發(fā)布會(huì)上表示：“蘋果是在愛爾蘭納稅最多的公司，是美國納稅最多的公司，也是全世界納稅最多的公司。”

　　與此同時(shí)，美國政府也以強(qiáng)烈回應(yīng)的方式介入了這一事件，美財(cái)政部表示，如果歐盟堅(jiān)持繼續(xù)對(duì)美國公司進(jìn)行此類調(diào)查，美國將采取應(yīng)對(duì)措施。

　　但眾多的事實(shí)卻表明，蘋果在愛爾蘭獲得了巨大的稅收優(yōu)惠。

　　歐盟委員會(huì)發(fā)布的文件顯示：蘋果公司在歐洲業(yè)務(wù)的實(shí)際企業(yè)稅稅率從2003年的1%下降到了2014年的0.005%（即每2萬元交稅1元）。

　　“愛爾蘭給蘋果公司非法提供稅收優(yōu)惠，使得蘋果公司在過去數(shù)年中享受比其他企業(yè)低的實(shí)際稅率。”歐盟委員會(huì)表示。

　　歐盟委員會(huì)發(fā)布的蘋果公司逃稅路線圖顯示：蘋果公司在愛爾蘭設(shè)立了兩個(gè)全資子公司，即蘋果國際銷售公司（Apple Sales International，以下簡稱“ASI”）和蘋果歐洲運(yùn)營公司（Apple Operations Europe，以下簡稱“AOE”）。前者ASI主要業(yè)務(wù)是從全球各地的蘋果產(chǎn)品制造商手中購入蘋果產(chǎn)品，然后銷售給歐洲、中東、非洲和印度市場(chǎng)。因此，這些地區(qū)的消費(fèi)者購買的蘋果產(chǎn)品所產(chǎn)生的應(yīng)收賬款和利潤，都計(jì)入ASI賬下。后者AOE主要業(yè)務(wù)是部分蘋果產(chǎn)品的生產(chǎn)。

　　但是，歐盟委員會(huì)調(diào)查發(fā)現(xiàn)，這兩家公司都沒有依照愛爾蘭12.5%的公司稅稅率納稅，而是將大部分利潤通過公司內(nèi)部系統(tǒng)轉(zhuǎn)入了一個(gè)設(shè)立于ASI內(nèi)部但僅存在于紙面上的“總部”。這個(gè)“總部”不存在于任何國家，因此也無需向任何國家納稅。例如，在2011年，ASI利潤為160億歐元，但僅給愛爾蘭政府繳納了5000萬歐元的稅款。

　　一方面是美國的“反肥貓法案”嚴(yán)打企業(yè)和個(gè)人的避稅行為，另一方面是歐洲一些國家提供的避稅天堂，美國跨國公司的大量現(xiàn)金流很自然地向歐洲流動(dòng)。有消息稱：蘋果公司有2000億美元的現(xiàn)金，大部分都在愛爾蘭的分公司賬號(hào)下。

　　歐盟嚴(yán)打轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅

　　在稅務(wù)專家看來，蘋果被罰出現(xiàn)在一個(gè)非常關(guān)鍵的時(shí)間節(jié)點(diǎn)上，那就是在歐洲議會(huì)剛剛發(fā)布反避稅一攬子措施之后。

　　7月6日，歐洲議會(huì)克服各種阻力最終通過了題為“關(guān)于稅務(wù)裁定和類似措施的決議”。該決議以30頁篇幅探討了當(dāng)今世界反避稅的最前沿問題，在包括稅務(wù)裁定的國際交換、建立歐盟統(tǒng)一避稅黑名單、歐盟統(tǒng)一預(yù)提所得稅、利潤轉(zhuǎn)移和歐盟統(tǒng)一稅基制度等敏感問題上達(dá)成了一致。

　　比如，歐洲議會(huì)就指出，“目前70%的利潤轉(zhuǎn)移是通過轉(zhuǎn)讓定價(jià)進(jìn)行的，而解決這一問題的最好方式是建立歐盟統(tǒng)一所得稅稅基制度（common corporate consolidated tax base，CCCTB）。歐洲議會(huì)要求歐盟委員會(huì)在2016年年底之前提出一個(gè)全面、強(qiáng)制性的統(tǒng)一稅基方案，并盡快實(shí)行�！�

　　對(duì)此，著名國際稅務(wù)師楊后魯表示，“這一決議毫無疑問是一篇反避稅的宣言，也會(huì)在很大程度上影響歐洲乃至世界未來反避稅之發(fā)展趨勢(shì)�！�

　　根據(jù)歐洲議會(huì)的調(diào)查發(fā)現(xiàn)，轉(zhuǎn)讓定價(jià)是跨國公司進(jìn)行避稅的最大秘密。

　　在盧森堡避稅丑聞中，包括摩根大通、百事可樂公司、聯(lián)邦快遞、寶潔、宜家和其他340家跨國公司，都曾在2002年至2010年之間通過與盧森堡簽訂秘密協(xié)議大幅避稅，其中使用的一個(gè)重要方法就是轉(zhuǎn)讓定價(jià)。

　　來自歐洲稅務(wù)專家的分析顯示，星巴克公司采用了一系列復(fù)雜的方法來逃避繳納稅款，包括收取專利和版權(quán)費(fèi)，向英國分公司提供高息貸款和利用公司的供應(yīng)鏈將利潤轉(zhuǎn)移，像變戲法似的讓自己在英國產(chǎn)生的利潤消失得無影無蹤。這是轉(zhuǎn)讓定價(jià)中關(guān)聯(lián)交易的一種非常典型的模式。

　　北京華稅律師事務(wù)所主任合伙人劉天永律師就告訴記者，“從稅務(wù)機(jī)關(guān)稽查的經(jīng)驗(yàn)來看，跨國公司經(jīng)常采用的轉(zhuǎn)移定價(jià)方式主要有四種。其中最重要也是使用最頻繁的一種方式是實(shí)物交易中的轉(zhuǎn)移定價(jià)，具體包括產(chǎn)品、設(shè)備、原材料、零部件購銷、投入資產(chǎn)估價(jià)等業(yè)務(wù)中實(shí)行的轉(zhuǎn)移定價(jià)，主要是采取‘高進(jìn)低出’或‘低進(jìn)高出’的手段，借此轉(zhuǎn)移利潤或逃避稅收。”

　　除此之外，企業(yè)還不斷在金融、專利領(lǐng)域進(jìn)一步挖掘“逃稅”空間。

　　比如，一家在歐洲經(jīng)營的跨國公司，在歐洲各國普遍實(shí)施量化寬松的低利率貨幣政策的時(shí)候，其放棄在當(dāng)?shù)劂y行的借款，轉(zhuǎn)而向另外一個(gè)低稅收國家的關(guān)聯(lián)公司舉借高利息貸款，就是明顯的逃稅行為。

　　而勞務(wù)、租賃中的轉(zhuǎn)移定價(jià)方式則更普遍存在于境內(nèi)外關(guān)聯(lián)企業(yè)之間相互提供的勞務(wù)和租賃服務(wù)中，按照各地不同的稅收來選擇高報(bào)、少報(bào)甚至不報(bào)服務(wù)費(fèi)用，更有甚者，將境外企業(yè)發(fā)生的龐大管理費(fèi)用攤銷到境內(nèi)公司，以此轉(zhuǎn)移利潤，規(guī)避稅收。

　　而在不同的行業(yè)，還有更加多樣的“逃稅”花樣，比如高科技行業(yè)跨國公司更經(jīng)常采用的逃稅方式就是無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移定價(jià)，主要指獲得專有技術(shù)、注冊(cè)商標(biāo)、專利等無形資產(chǎn)過程中的轉(zhuǎn)移定價(jià)，跨國公司企業(yè)間通過簽訂許可證合同或技術(shù)援助、咨詢合同等，以提高約定的支付價(jià)格，轉(zhuǎn)移利潤。

　　這種方式隱蔽而難以舉證，“因?yàn)閷?duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)間的非專利技術(shù)和注冊(cè)商標(biāo)使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓，其價(jià)格確定存在著極大的困難，包括我國在內(nèi)的很多國家沒有收費(fèi)的明確規(guī)定，而且由于其專有性缺乏參考價(jià)格，價(jià)格確定更是難以掌握。這也給轉(zhuǎn)移定價(jià)的調(diào)查審計(jì)和調(diào)整實(shí)施增加了難度�！眲⑻煊乐赋觥�

　　不僅如此，通過合法的關(guān)聯(lián)方交易來減少企業(yè)的整體納稅支出也可以實(shí)現(xiàn)合理避稅。例如，將企業(yè)的研發(fā)中心設(shè)在企業(yè)所得稅稅率較高地區(qū)的企業(yè)內(nèi)，這樣發(fā)生的高額的費(fèi)用使該企業(yè)利潤降低，所得稅繳納額下降，這是許多高科技公司通常使用的手法。

　　一攬子方案影響跨國公司

　　不過，伴隨著跨國公司利用“轉(zhuǎn)讓定價(jià)”進(jìn)行避稅模式的曝光，歐盟正在建立起一攬子的反避稅方案。

　　楊后魯就表示，“不管采用何種方式進(jìn)行轉(zhuǎn)讓定價(jià)的避稅，前提是在不同國家之間存在一個(gè)明顯的稅率差。比如愛爾蘭政府的數(shù)據(jù)顯示，對(duì)企業(yè)總收入征收的實(shí)際稅率僅為6%。據(jù)報(bào)道，蘋果在愛爾蘭繳付的稅率可能更低，遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于美國的 35%，甚至也低于愛爾蘭本地的 12.5%。盧森堡同樣對(duì)跨國公司實(shí)施了大量的減稅政策。”

　　正因如此，歐盟反避稅指令（ATAD）設(shè)計(jì)了六項(xiàng)具有法律約束力的反避稅規(guī)則。

　　一是限制利息扣除，納稅人凈財(cái)務(wù)支出的扣除，以息稅折舊攤銷前利潤（EBITDA）的30%或100萬歐元作為上限。

　　二是征收離境稅：即允許歐盟成員國針對(duì)本國遷往另一成員國的企業(yè)或資產(chǎn)未實(shí)現(xiàn)的資本利得征稅，以此來保護(hù)原居住國稅基。

　　三是對(duì)轉(zhuǎn)介條款做出規(guī)定，即規(guī)定納稅人取得的來源于第三方國家的特定收入，在第 三方國家適用的所得稅稅率低于歐盟成員國所得稅稅率的40%時(shí)，必須在歐盟繳稅。

　　四是一般反濫用規(guī)則，這一規(guī)則否定了納稅人通過不真實(shí)交易安排獲取的稅收好處。

　　五是受控外國公司規(guī)則，指的是在符合條件的情況下，母公司需就其受控外國子公司取得的利潤繳稅。

　　六是建立反錯(cuò)配機(jī)制，以此來應(yīng)對(duì)“混合實(shí)體”（hybrid entities）造成的稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移。

　　當(dāng)然，作為釜底抽薪式的應(yīng)對(duì)策略，歐洲議會(huì)通過的反避稅決議要求歐盟委員會(huì)在2016年底之前提出一個(gè)全面、強(qiáng)制性的統(tǒng)一稅基方案，并盡快實(shí)行。

　　歐洲經(jīng)濟(jì)與財(cái)政事務(wù)理事會(huì)（ECOFIN）最近公布的數(shù)據(jù)顯示，每年歐盟境內(nèi)因?yàn)楸芏愋袨樵斐傻膿p失高達(dá)500億歐元~700億歐元。這應(yīng)該是推動(dòng)歐洲各國最終在反避稅決議上簽字的最大背景，也是歐盟最終決定拿蘋果開刀的重要原因。

　　對(duì)此，來自國際商界的知情人士告訴記者，“盡管歐洲議會(huì)通過的反避稅決議還僅限于一些原則性的規(guī)定，對(duì)于具體的實(shí)施措施還有待細(xì)化，但對(duì)于正在不斷走出去的中國企業(yè)來說，必須提起足夠的警惕和注意，它將直接影響到企業(yè)的最終利潤，甚至反過來影響企業(yè)商業(yè)模式的建構(gòu)�！�